En los últimos años los requisitos que deben reunir los comprobantes emitidos por un extranjero, para efectos de su deducibilidad en México, han sufrido una serie de cambios, lo que hace importante revisar las disposiciones vigentes actualmente, a fin de determinar su adecuada aplicación.
No obligación de extranjeros
El Artículo 29 del CFF establece que “cuando las leyes fiscales establezcan la obligación de expedir comprobantes fiscales por los actos o actividades que realicen o por los ingresos que se perciban, los contribuyentes deberán emitirlos mediante documentos digitales a través de la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria (…)”, y continúa señalando las obligaciones del contribuyente. A su vez, el Artículo 29-A establece los requisitos de dichos comprobantes.
De lo anterior se desprende que los requisitos de los comprobantes fiscales aplican en los casos en que las leyes fiscales establezcan la obligación de expedirlos. Las leyes fiscales mexicanas, en ningún momento obligan a un extranjero a expedir comprobantes fiscales por sus operaciones; eso sería una aplicación extraterritorial de la ley, alcance que el CFF no tiene.
Regla Miscelánea
Ahora bien, la Regla Miscelánea 2015 2.7.1.16., establece que “para los efectos de los artículos 29, antepenúltimo párrafo y 29-A último párrafo del CFF, los contribuyentes que pretendan deducir o acreditar fiscalmente con base en comprobantes emitidos por residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en México, podrán utilizar dichos comprobantes siempre que contengan los siguientes requisitos:...”, y enlista una serie de ellos (descritos más adelante).
Antes de analizar los requisitos es necesario aclarar que el antepenúltimo párrafo del Artículo 29 al que hace referencia esta regla, en nada se relaciona con lo que la regla establece, ya que trata sobre la forma de acreditar la autenticidad de los comprobantes fiscales digitales por Internet (CFDI).
Por su parte, el último párrafo del Artículo 29-A sí establece un requisito de deducción al señalar que “las cantidades que estén amparadas en los comprobantes fiscales que no reúnan algún requisito de los establecidos en esta disposición o en el artículo 29 de este Código, según sea el caso, o cuando los datos contenidos en los mismos se plasmen en forma distinta a lo señalado por las disposiciones fiscales, no podrán deducirse o acreditarse fiscalmente”.
Hasta aquí puede pensarse que, si un comprobante emitido por un extranjero no reúne requisitos del Artículo 29-A, éste no será deducible; sin embargo, no se debe perder de vista que esos requisitos aplican únicamente cuando las leyes -mexicanas- obligan al contribuyente -mexicano o extranjero con establecimiento permanente- a expedir comprobantes, cosa que no sucede con los extranjeros sin establecimiento permanente en México.
No aplicación de requisitos
En este orden de ideas, se puede concluir que los requisitos planteados por la Resolución Miscelánea, no son aplicables a los comprobantes de extranjeros por la extraterritorialidad que la ley mexicana no tiene, y que se trata en apartados anteriores; sin embargo, es claro que ese será el requisito que la autoridad exija y, en consecuencia, los fundamentos antes planteados serán útiles en caso de un juicio contra la autoridad, pero quien quiera evitar un pleito de esta naturaleza será conveniente que observe estos requisitos, a cuyo análisis se procede en el siguiente apartado.
Casos en que aplica
Antes de analizar los requisitos, vale la pena mencionar que la misma regla señala cuáles son los casos en los que se aplicarán estos requisitos:
• Un extranjero presta un servicio a un mexicano, sin importar dónde se preste el servicio.
• Un extranjero enajena a un mexicano un bien que se encuentra en territorio nacional al efectuarse el envío o, cuando no hay envío, en el país se realiza la entrega material del bien por el extranjero.
• Un extranjero da en arrendamiento un bien ubicado en territorio nacional a un mexicano.
Como puede observarse, esta regla no aplica en el caso de pagos que se hagan al extranjero por bienes que se importen por un mexicano. Algunos ejemplos en los que sí aplica esta regla, es en pagos de consultoría a un extranjero, pago de intereses a instituciones financieras extranjeras, pago de licencias o regalías a un extranjero, por mencionar solo algunos casos, y siempre que dicho extranjero no tenga establecimiento permanente en México.
Requisitos
Ahora bien, los requisitos con los que los comprobantes de dichas operaciones deben contar son los siguientes:
• Nombre, denominación o razón social; domicilio y, en su caso, número de identificación fiscal, o su equivalente, de quien lo expide.
• Lugar y fecha de expedición.
• Clave del RFC de la persona a favor de quien se expida o, en su defecto, nombre, denominación o razón social de dicha persona.
• La cantidad, unidad de medida y clase de los bienes o mercancías o descripción del servicio o del uso o goce que amparen.
• Valor unitario consignado en número e importe total consignado en número o letra.
• Tratándose de la enajenación de bienes o del otorgamiento de su uso o goce temporal, el monto de los impuestos retenidos, así como de los impuestos trasladados, desglosando cada una de las tasas del impuesto correspondiente.
Conclusiones
Esta regla puede presentar alguna complejidad práctica, por lo que conviene revisar en cada caso si es factible que el extranjero emita los comprobantes en estos términos.
En todo caso, la regla puede devenir en ilegal por establecer requisitos adicionales a los que prevé la ley; sin embargo, se debe tener presente cuál es el criterio de la autoridad y evaluar, en cada caso, el costo/beneficio de aplicar uno u otro criterio.