Hasta el ejercicio 2013 la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente hasta ese año indica en su Artículo 37 que las inversiones únicamente se podrán deducir mediante la aplicación, en cada ejercicio, de los por cientos máximos autorizados por esta Ley, sobre el monto original de la inversión, con las limitaciones en deducciones que, en su caso, estableciera la ley.
Adicionalmente, el Artículo 220 de la misma ley señala en 2013 que:
Los contribuyentes del Título II y del Capítulo II del Título IV de esta Ley, podrán optar por efectuar la deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos de activo fijo, en lugar de las previstas en los artículos 37 y 43 de la Ley, deduciendo en el ejercicio en el que se efectúe la inversión de los bienes nuevos de activo fijo, en el que se inicie su utilización o en el ejercicio siguiente, la cantidad que resulte de aplicar, al monto original de la inversión, únicamente los por cientos que se establecen en este artículo. La parte de dicho monto que exceda de la cantidad que resulte de aplicar al mismo el por ciento que se autoriza en este artículo, será deducible únicamente en los términos del artículo 221 de esta Ley.
Como puede observarse, el artículo referido prevé que la deducción inmediata de un bien adquirido en 2013 pudiera deducirse de forma inmediata, bajo las reglas aplicables en el mismo ejercicio, en cualquiera de estos tres momentos:
• En el que se efectúe la inversión
• En el que inicie su utilización
• En el ejercicio siguiente
La parte que excede de aplicar el porcentaje indicado, solamente es deducible en términos del Artículo 221; esto es, cuando los bienes se enajenen, se pierdan o dejen de ser útiles, y aplicando el procedimiento previsto ahí mismo.
Ahora bien, el Artículo Noveno de las Disposiciones de Vigencia Temporal de la Ley del ISR publicado el 11 de diciembre de 2013 en el Diario Oficial de la Federación, en su fracción XXXIV establece que:
Los contribuyentes que con anterioridad a la entrada en vigor de la presente Ley (1 de enero de 2014) hubieren optado por efectuar la deducción inmediata de bienes nuevos de activo fijo, conforme al Capítulo II, del Título VII, de la Ley del Impuesto sobre la Renta que se abroga, no podrán deducir la parte no deducida de los mismos.
Cuando enajenen los bienes a los que aplicaron la deducción inmediata, los pierdan o dejen de ser útiles, calcularán la deducción por la cantidad que resulte de aplicar, al monto original de la inversión ajustado con el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el mes en el que se adquirió el bien y hasta el último mes de la primera mitad del periodo en el que se haya efectuado la deducción señalada conforme al artículo 220 de la Ley del Impuesto sobre la Renta que se abroga, los por cientos que resulten conforme al número de años transcurridos desde que se efectuó la deducción y el por ciento de deducción inmediata aplicado al bien de que se trate, conforme a la tabla prevista en el artículo 221 de la Ley del Impuesto sobre la Renta que se abroga.
De lo anterior se desprenden dos interpretaciones:
• Una indica que si el bien no se dedujo en 2013 porque se pensaba deducir en un ejercicio posterior, cuando iniciara su utilización, ya no puede deducirse en el ejercicio en que eso ocurra, de forma inmediata.
• La otra interpretación indica que lo que no puede deducirse es el monto que excede a aquél por el que se aplicó, o aplicará, el porcentaje de deducción inmediata; es decir, aquél que está sujeto a deducción únicamente en términos del Artículo 221.
La primera interpretación, que es más restrictiva al no permitir la deducción de los activos bajo este esquema en 2014 o ejercicios posteriores implicaría una violación a un derecho adquirido del contribuyente, quien pudo haber adquirido bienes en 2013 con la intención de aplicar la deducción inmediata en 2014 o ejercicios posteriores. (Antecedente)
No parece ser esta la intención del legislador, sobre todo si se toma en cuenta que el segundo párrafo de la fracción temporal citada establece el procedimiento para deducir esa parte que no se deduce conforme al Artículo 220, sino que se hace únicamente cuando los bienes se enajenen, se pierdan o dejen de ser útiles; es decir, esta disposición de vigencia temporal únicamente regula que la parte que no era deducible en forma inmediata, no se deduzca salvo bajo las condiciones previstas en el Artículo 221, que en 2014 ya no está vigente. Al no estar vigente, hace necesario que esa regulación se plasme en una disposición temporal, como ha sido establecido en esta disposición temporal.
Es decir, no parece ser la intención el quitar o limitar ese derecho adquirido al contribuyente, sino regular que la parte de la inversión no afecta a la deducción inmediata en términos de Artículo 220, no se deduzca conforme al procedimiento de Ley vigente a partir de 2014 (esquema normal de depreciación), sino conforme al tratamiento que le era aplicable en el momento que se adquirió, que es el Artículo 221 y que actualmente al ya no estar contemplado en la legislación vigente a partir de 2014, se establezca mediante esta disposición de vigencia temporal.
Bajo este orden de ideas se puede concluir que es posible deducir en 2014, o posteriormente en el ejercicio en que se inicie la utilización o el siguiente, de forma inmediata, un bien adquirido antes de 2014, que no ha sido deducido en términos del procedimiento normal de deducción de inversiones, y que es elegible para aplicar ese estímulo.
Sin embargo, Es conveniente tener presente que existe la interpretación restrictiva comentada, la cual, sin embargo, puede ser violatoria de principios constitucionales.
Se sugiere que, en cualquier caso, se analicen las ventajas y riesgos de adoptar determinado criterio.